Мини-пьеса в трех актах (первый, второй и налоговой проверки) с длительным послесловием автора.

Основана на реальных событиях, происходивших неоднократно и продолжающих происходить до сих пор. 

Действующие лица и исполнители:

Фирма Х – ООО «Х», покупатель продукции, добросовестный налогоплательщик, давно на рынке.

Фирма Y – ООО «Y», поставщик продукции, недавно созданная фирма, сведений нет.

Г-н YY – лицо, означенное как Генеральный Директор и единственный Учредитель Фирмы Y.

ИФНС – инспекция Федеральной службы по Налогам и сборам Российской Федерации.

«Учитывая, что представленные для проверки документы (договор, товарные накладные, счета-фактуры) подписаны от имени поставщика неустановленным лицом, данные документы не соответствуют нормам действующего законодательства о бухгалтерском учете и не могут быть признаны в качестве оправдательных документов, подтверждающих расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль».

*немая сцена № 1* (текст проявляется огненными письменами на заднике)

«В соответствии с п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Обстоятельства, установленные в ходе проведения выездной проверки, свидетельствуют о том, что полученная проверяемой организацией налоговая выгода в виде применения значительных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, уменьшающих суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет, не является обоснованной».

*немая сцена № 2, коллективный обморок, занавес*

Послесловие, или попытка говорить просто о сложном

Перед тем, как перейти к собственно предмету изложения, оговоримся о позиции в отношении здравого смысла, целей и средств Инспектора и ИФНС (терминологию пьесы для удобства сохраним).

1.  Понятия «здравый смысл» применительно к оценке инспектором фактов и обстоятельств, которые будут истолкованы либо как нарушение, либо как доказательство нарушения, так вот, такого понятия для Инспектора и ИФНС не существует. Вы с инспектором говорите на разных языках, хотя и знакомыми словами и фразами, что создает иллюзию взаимопонимания.  Это именно иллюзия, которая, как ей свойственно, возникает в порядке замещения неприятной реальности. Об этом следует помнить всегда, потому что потом, как уже было неоднократно, слова из письменных объяснений будут использованы против вас.

2.   Цели просты: так или иначе выставить акт проверки на максимальную сумму, с оглядкой на мнение начальства о том, что из акта будет перенесено в решение, а что - нет. Потом хоть трава не расти. О вымогательстве таким образом взяток мы сейчас не говорим, это не предмет нашего комментария.

3.   Средства тоже просты: любые доступные в пределах компетенции и служебных полномочий, с учетом целей. Не замечать или не учитывать документы, содержащие сведения в пользу позиции налогоплательщика, искажать перед судом документально подтвержденные факты – нормально. Арифметические ошибки (всегда в одну сторону), бесконечные запросы одних и тех же документов, в том числе и тех, которые налогоплательщик предоставлять не обязан. Запугивания,  угрозы вроде «если у вас этого нет - значит, нарушили», «если чего-то не говорите – значит есть что скрывать», и т.д – обычно. После подачи налогоплательщиком заявления в арбитражный суд практикуется также направление материалов в ОЭБ.

Синтезом перечисленных выше трех пунктов является следующее: даже не пытайтесь думать, что инспектор хочет разобраться в документах, взаимоотношениях с контрагентами и подготовить объективный и справедливый акт проверки; цели и задачи у инспектора абсолютно иные (см. п.2 выше). Забудьте всякие публичные призывы политиков о том, что-де нельзя «кошмарить бизнес», что нужно давать возможность работать и т.п. Политики – на то и политики, а призывы - на то и призывы. Кот и повар. Инспектор – это враг вашего бизнеса, пусть и не по своей воле. Работа такая. Как гиена – враг антилопы не потому что она антилопу за что-то не любит. Как раз наоборот, любит, но как грузин в известном анекдоте про помидоры: «кушать люблю, а так – нет».  Антилопе и гиене никогда не договориться (еще раз: взятки я не обсуждаю, это неинтересно), потому что компромисс в их интересах недостижим. Цель гиены – сожрать антилопу. Цель антилопы – не быть сожранной. Чтобы реализовать свою цель, антилопа может только убежать или, при достаточных самообладании и сноровке, удачно наподдать рогами, если таковые предусмотрены конструкцией. Чтобы и нашим и вашим по обоюдному согласию – здесь такого нет и быть не может. Попытка антилопы наладить диалог и объяснить гиене, что ее, антилопу, не следует сжирать в силу тех или иных причин, которые самой антилопе кажутся очевидными и логичными, только облегчает гиене задачу. Чем больше вы будете стараться помочь инспектору, как вы думаете, разобраться, тем хуже вам будет. На честную игру можете не рассчитывать.

На допросе у следователя человек думает о том, что нужно говорить и как себя вести. Будучи вызван даже как свидетель, он все равно посоветуется с адвокатом и даже возьмет его с собой на допрос. При налоговой  же проверке такие мысли посещают граждан-предпринимателей (директоров, главных бухгалтеров и пр.)  существенно реже, хотя в чем им видится принципиальное отличие следователя от налогового инспектора – мне лично непонятно. 

И вот еще один вывод: надо раз и навсегда выкинуть из головы любое восприятие инспектора как человека, от настроения которого может зависеть судьба ваших денег. Сколько раз, в виде реакции на свои советы, я слышал от клиентов примерно такое: «ну, может, не надо его, инспектора,  злить, а то он нам насчитает ого-го сколько, а если не будем спорить, так и обойдемся малой кровью…» Это в чистом виде разновидность стокгольмского синдрома: жертва старается не рассердить палача. Инспектор пришел по долгу работы отнимать у вас ваши деньги, и вы не хотите его злить в надежде, что он отнимет поменьше? Антилопа не хочет злить гиену (см. выше). Может быть, следует вспомнить о том, сколько сил, нервов и времени вы потратили на то, чтобы эти деньги заработать, и строить отношения с тем, кто хочет их отнять, именно с этой позиции?

Разумеется, это не означает, что перед приходом проверяющих нужно организовать раздачу бейсбольных бит и травматического оружия всему штатному составу бухгалтерии. Но и помогать проверяющим отнимать ваши деньги не следует. Если требования проверяющих законны, их придется исполнить. Если законом предусмотрен срок для исполнения – отнести исполнение на последний день срока. На окрики «давайте быстрее» следует реагировать в том смысле, что закон дает вам определенный срок, и вы действуете в рамках закона. Все документы предоставляйте под роспись, иначе вам придется предоставлять их еще раз. Или пять. Или сколько угодно раз, пока вы не получите от инспектора подтверждение того, что он именно эти документы получил.

Если проверяющие требуют чего-то такого,  что вы делать не обязаны, идите им навстречу только в том случае, если это вам на пользу. В противном случае корректно отказывайтесь, напоминая о законе, который, кстати, проверяющие знают не слишком хорошо. Или, наоборот, ссылайтесь на недостаточное знание закона и просите инспектора указать норму налогового кодекса (именно кодекса, а не внутриведомственной инструкции или методички), которая содержит указание на право инспектора выдвигать те или иные требования.

Если инспектор забыл представить вам тот или иной документ под роспись, а потом спохватился – ни в коем случае не соглашайтесь поставить на документе дату подписи задним числом (о возможном исключении из этого правила – чуть ниже). Если инспектор за три дня до окончания срока проверки возжелает допросить находящегося в отпуске сотрудника, совершенно не обязательно отзывать его из отпуска и представлять пред очи проверяющих. «Не обязательно» значит «вы не обязаны». С другой стороны, при определенных условиях,  почему бы не попросить работника приехать и дать показания, если он, по счастью, уже вернулся откуда-нибудь из Турции и досиживает отпуск на близлежащей даче? Это ваше право, но не обязанность.

Практика показывает, что торговля при проверке редко когда уместна. Если инспектор в обмен на вашу помощь (расписаться задним числом, например) обещает не включать в акт те или иные обнаруженные у вас нарушения, вам следует задать себе три вопроса: 1. На самом ли деле эти нарушения существуют? 2. Чем обеспечивается исполнение инспектором своих обещаний? 3. Что вы приобретаете и что вы отдаете в результате такой сделки? Второй вопрос, впрочем, вполне риторический, ибо ответ на него почти всегда один – ничем. Крайне редко, я бы сказал, единично, встречаются инспектора, готовые работать по схемам, используемым при  исполнении сделок между не слишком доверяющими друг другу партнерами, например: требуемый документ подписывается вами задним числом, как и просили, но передается инспектору только после составления и подписания акта проверки, в котором отсутствуют те нарушения, которые инспектор согласился исключить в обмен на вашу любезность (технические детали  и юридический аспект исполнения такой сделки опускаю).

С первым и третьим вопросом сложнее, потому что они требуют детальной проработки. Проработка по первому вопросу покажет, на самом ли деле то, на что обещает закрыть глаза инспектор, является нарушением, или же это блеф. По третьему позволит установить серьезность нарушений и тем самым равноценность обмена. Если вы, соглашаясь на сделку, лишаетесь тем самым основания для оспаривания будущего решения в полном объеме, а взамен приобретаете скидку в 5% от общей суммы доначислений, то вряд ли такую сделку можно считать приемлемой.

Полагаю, что на этом общую часть следует прекратить, ибо закончить ее, как и ремонт, по Жванецкому, нельзя.

Часть особенная (практическая).

Если лицо, фигурирующее в качестве генерального директора вашего поставщика, при допросе отказалось от подписи и от самой компании – вы попали в очень неприятную ситуацию. Для проверяющих получить такие показания – проще простого, главное найти зиц-председателя Фунта (который, по приведенным ниже причинам, никуда особо и не прячется), после чего перед ним ставится возможность выбора: либо подписать протокол допроса в предложенной редакции, либо… Второй вариант развития событий зависит от фантазии допрашивающего и ни от чего более: умный человек регистрировать на себя чужие фирмы не станет, а про людей иной категории сказано в песенке Лисы Алисы и Кота Базилио из детского фильма: «на дурака не нужен нож». Как правило, срабатывает первый вариант. В скобках отметим, что законодательная инициатива о введении как минимум административной ответственности для подобного рода учредителей и директоров продолжения не получила. По вполне понятным причинам: план по собираемости налогов никто не отменял, а для его выполнения такие персонажи – манна небесная. Не секрет, что списки фирм, созданных «массовыми учредителями», и возглавляемых «массовыми руководителями», давно используются проверяющими и что первый этап проверки состоит в попытке отыскания этих фирм в числе контрагентов проверяемого налогоплательщика.

В одном из процессов, помнится, судья пожурил ответчика (ИФНС) в том смысле, что, дескать, вы регистрируете пачками эти фирмы, а отдуваться должны нормальные налогоплательщики. Полноте, регистрировали и будут регистрировать, пока такие фирмы можно использовать как основания для применения санкций к нормальным налогоплательщикам. Так что подставной учредитель и/или гендиректор – существо для налоговиков весьма полезное, и потому его надо холить и лелеять, а вовсе не наказывать. Обоснованно подтвердить или опровергнуть слухи о том, что эти существа стоят на довольствии ФНС РФ, не могу.

Итак, есть акт о проведении налоговой проверки, в котором все документы, подписанные от имени г-на YY рассматриваются как порочные по форме, и, соответственно, все налоговые выгоды, основанные на этих документах, рассматриваются как незаконно полученные. К сожалению, такой подход довольно долго поддерживался судебной практикой.

Например, вполне типичным в части НДС можно считать Определение ВАС РФ от 14.10.2009 № ВАС-12649/09 по делу N А40-39474/08-20-100. Отказывая в пересмотре судебных актов, которыми налогоплательщику было отказано в удовлетворении требований, ВАС РФ указал «…суды пришли к обоснованному выводу о том, что принимая от ООО "********" документы, подписанные лицами, непричастными к деятельности данной организации, заявитель поступал неосмотрительно, поэтому несет бремя негативных последствий в виде неполучения возмещения налога из бюджета».

Так же стандартно, но уже в части налога на прибыль, выглядит Определение ВАС РФ от 11.01.2009 N ВАС-14909/08 по делу N А40-46099/07-129-290: «Отказывая обществу в удовлетворении его требования, суды пришли к выводу о том, что заявитель в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно уменьшил полученные доходы на сумму необоснованных и экономически неоправданных расходов по договорам с обществом с ограниченной ответственностью "***" и обществом с ограниченной ответственностью "*****". При этом суды исходили из того, что заявитель принял к учету документы от указанных обществ, которые не могут быть признаны достоверными, поскольку подписаны неустановленными лицами».

Нельзя сказать, чтобы такой подход пребывал в полном соответствии с указаниями, содержащимися в основополагающем правоприменительном документе, а именно в  Постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006  "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". В этом акте все было написано как нельзя более гуманно (не удержусь от обширного цитирования, оно того стоит):

«Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны». (п.1)

«Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей».  (п.10)

Все красиво и справедливо, не правда ли? Однако постановления Пленума ВАС РФ (равно как и Пленума Верховного Суда РФ) - документы в определенной степени политически-декларативные. Акты, принимаемые ступенью ниже, а именно ВАС РФ по конкретным делам, намного более информативны и показательны. Именно в них мы и видели, что отказ «подставного» директора от подтверждения подписи на документах является достаточным основанием для признания полученной налоговой выгоды необоснованной. Государственный message был понятен: нам нужны деньги. Если налоги не заплатил ваш контрагент (а иначе зачем создавать фирму на подставное лицо?), за него будете платить вы. В этот период времени отказной протокол подставного означал гарантированные доначисления по результатам проверки, несмотря на то, что затраты были реальными и обоснованными. 

Таким образом, возникла весьма странная правоприменительная практика, при которой налоговые риски государства, сотнями и тысячами регистрирующего эти самые однодневки, перекладывались на налогоплательщиков, которые, будучи вполне добросовестными, не удосужились лично встретиться с генеральным директором контрагента и проверить его паспорт. Доходило до абсурда: доброхоты от налоговых органов советовали своим подопечным фотографироваться с директорами контрагентов для целей подтверждения добросовестности. Дескать, встречались, знакомы. Это называлось «проявление должной осмотрительности при выборе контрагента». Но только если так каждый раз встречаться и фотографироваться – работать будет некогда. Кроме того, если продолжать рассуждения в духе reductio ad absurdum,  паспорт тоже может оказаться фальшивым, а фотография - монтажом.

Такое положение дел никак нельзя признать нормальным, что, тем не менее, не мешало его существованию на протяжении нескольких лет. Протокольного отказа от подписи было достаточно, более никаких доказательств не требовалось. Налоговики составляли списки компаний и людей, которые так или иначе засветились в подобных ситуациях, и при обнаружении фирмы из списка в числе контрагентов проверяемого проверяющим можно было больше ничего не делать и ничего другого не проверять. Не жизнь, а малина.

Перелом наступил в 2010 году, когда Президиум ВАС РФ вынес два судебных акта, Постановление № 15574/09 от 09.03.2010 и Постановление № 18162/09 от 20.04.2010. В первом из них указано, что «поскольку инспекция не опровергла представленных лизинговой компанией доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных ею хозяйственных операций по возмездному приобретению оборудования, и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, ее вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретным контрагентом (обществом "***") не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 Кодекса». Во втором, уже по НДС, содержалось следующее указание «вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной».

Как видим, акцент сместился в другую сторону. Отказ подставного гендиректора от возглавляемой им фирмы рассматривается как одно из доказательств «неосмотрительности», но не как единственное и достаточное. Президиум Высшего Арбитражного Суда свое слово сказал веско и внятно, арбитражные суды низших инстанций довольно быстро это слово осознали и восприняли как руководство к действию.

К сожалению, принцип разделения властей, как и многое другое, у нас трактуется своеобразным, всерьез отличающимся от общепринятого, образом. В данном случае: исполнительная власть плевать хотела на власть судебную. Может быть, я утрирую в форме, но не в содержании: как иначе объяснить, что по прошествии более чем года со дня выхода упомянутых постановлений Президиума ВАС РФ  налоговые органы делают вид, что им об этих судебных актах ничего не известно, и продолжают считать единственно отказ подставного г-на YY достаточным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Тот факт, что уже на уровне окружных судов сформировалась вполне ощутимая и однозначная практика по таким спорам, их тоже не смущает. Очевидно, причина состоит в том, что благая цель по сбору для государства денег оправдывает любые средства, в том числе и нарушения закона, установленного этим же государством.

Вот передо мной лежит акт, датированный  июлем 2011 года, с точно такими же основаниями для доначислений и привлечения к ответственности: очередной недоумок заполнил протокол в виде опросника (странно, что форма до сих пор не включена в список документов, утвержденных приказом ФНС № САЭ-3-06/892@). Содержательная часть протокола-опросника состоит из 21 вопроса следующего содержания (орфография первоисточника, кроме придуманного названия фирмы, сохранена):

Вот такие вопросы. Ответы на них, разумеется, «не был, не был, не был, не был, даже рядом не стоял». И дело, как считают в ИФНС, сделано. То, что реальность финансово-хозяйственной операции подтверждается от начала до конца – налоговиков не волнует. Когда все просто – к этому быстро  привыкаешь, и отказываться от такой ситуации крайне нелегко. Потому до сих пор акты проверки и решения основываются только лишь на таких вот протоколах.

К счастью, судебная практика теперь позволяет небезуспешно оспаривать такие решения, при условии, что существует возможность доказать реальность и обоснованность совершения финансово-хозяйственной операции со спорным поставщиком, желательно от получения счета на оплату товара до реализации покупателю этого же товара или иного, в котором был использован первый. Хотя в делах об оспаривании ненормативных актов процессуальный закон отходит от общего правила «каждый доказывает свое» и возлагает обязанности по доказыванию законности вынесенного акта на гос.орган, вынесший оспариваемый акт, особо обольщаться таким послаблением не следует. Презумпция невиновности у нас не работает должным образом даже в уголовном судопроизводстве. Конечно, не все возможно доказать. Отсутствие чего-либо (неформальной взаимозависимости, осведомленности о регистрации поставщика по адресу массовой регистрации и/или нарушения им налоговых обязательств) истцу доказать практически невозможно. Но там, где речь идет о наличии, а не об отсутствии – это нужно делать.

Здесь уместно напомнить об одной простой вещи, которая именно в силу своей простоты часто забывается: суду в подавляющем большинстве случаев неважно, кто выиграет спор. Основная задача суда – вынести законное и обоснованное решение, то есть такое, которое устоит в вышестоящих инстанциях. Так не стесняйтесь помогать суду. Обеспечивайте суд доказательствами, на которые он сможет ссылаться в  обоснование решения. Не бойтесь перестараться. Тому, кто варится в своем бизнесе с утра до ночи, многие вещи, касающиеся этого бизнеса, кажутся очевидными. Но у суда таких как вы – по десятку в день, каждый со своим бизнесом. Подтверждайте, подтверждайте, все подтверждайте, и не беда, если один и тот же факт будет подтвержден трижды и четырежды из  разных источников. Здесь принцип процессуальной экономии только повредит.

Чтобы подтвердить сделанный платеж – возьмите распечатку web-страницы поставщика с ценами, выставленный поставщиком счет с этими же ценами,  платежку, банковскую выписку,  договор, в котором сказано, что отгрузка производится после зачисления денег на счет поставщика,  факс поставщика о том, что деньги пришли и завтра отгрузим. Найдете еще что-то касательно платежа – тоже прикладывайте.

Чтобы подтвердить поставку – кроме накладной и счет-фактуры приложите путевой лист, если доставка была самовывозом на своем транспорте, или попросите копию путевого листа у стороннего перевозчика, буде таковой привлекался вами или поставщиком, добавьте внутренние документы о принятии поставленного к бухгалтерскому и складскому учету, акт вскрытия упаковки. Представьте докладные  служебные записки своего сотрудника, ответственного за работу с этим контрагентом (и не забудьте приказ о поручении сотруднику курировать это направление) о том, что деньги ушли, но поставки пока нет; о том, что поставка состоялась, товар получен; о том, что товар проверен и оприходован. Все что только имеет отношение к делу – все представляйте в суд в качестве доказательств реальности операции.

Если можете показать знаковых контрагентов, приобретающих вашу продукцию, работы или услуги – показывайте. Когда инспектор в суде пытался говорить, что, дескать, они (то есть мой клиент - налогоплательщик) там у своих что-то на бумаге купили, а потом своим же на бумаге и продали (это вполне нормальное поведение инспектора в суде) – мы обратили внимание суда на контрагентов клиента, которые пользовались его работами, выполняемыми в том числе с использованием материалов, приобретенных у «недобросовестного» поставщика: российские «дочки» известных на весь мир автопроизводителей, крупнейшие отечественные мясо- и хладокомбинаты. Какие уж тут «свои»…

Понятно, что в зависимости от характера оспариваемой налоговым органом операции подтверждающие документы могут быть самыми разными, но смысл сохраняется: лишним здесь не будет ничего. Если и будет что-то лишнее, пусть это решит суд.

Односторонние документы, подготовленные самим налогоплательщиком, тоже могут быть приняты судом как доказательства, и нередко суд предписывает, к примеру, сделать сводную таблицу по расчету входного НДС и НДС, уплаченного при реализации, с указанием сумм и реквизитов сопутствующих документов: платежек, накладных, счет-фактур. Можно, конечно, встать в позицию в том смысле, что это не первичная и не отчетная документация, и потому ничего такого делать не нужно. Моя позиция состоит в другом: там, где можно самим работать вместо суда – нужно работать. Суду все равно, вам – нет. Если судья сам начнет считать, это займет массу времени, может где-то сбиться, суммы не сойдутся, и пошло-поехало. Кроме того, процесс нажимания судьей клавиш калькулятора в качестве доказательства к делу не пришьешь, в отличие от представленного суду готового сводного расчета – это документ, который, кроме того,  редко когда проверяется судом и еще реже оспаривается другой стороной. 

Характерный момент: если мы ходатайствуем перед судом об истребовании того или иного документа, который должен подтвердить нашу позицию, ходатайство будет удовлетворено, как правило, в том случае, если эта позиция уже как-то обоснована, но недостаточно ясно. В противном случае, если позиция существует пока только на словах, или, напротив, достаточно подтверждена  уже имеющимися в деле документами, суд откажет. Приходить с голыми руками в надежде только на помощь суда – рискованно. Если же при наличии прочих документов, подтверждающих наш аргумент,  суд не стал истребовать другие – можно вполне обоснованно предположить, что суд считает наш аргумент доказанным и потому не нуждающемся в дополнительном подтверждении. Затягивать рассмотрение дела суду незачем.

Итак, мы собрали массу документов, так или иначе подтверждающих реальность финансово-хозяйственной операции с контрагентом, которого ИФНС посчитала недобросовестным и потому отказалась признать полученную налоговую выгоду обоснованной. Еще момент – налоговики довольно часто используют не слишком корректный финт, обосновывая свою позицию тем, что-де, поставщик не имел возможности поставить тот или иной товар или оказать ту или иную услугу (см. вопросы №№ 12 и 13 протокола-опросника). Это искажение нормы. Признаком мнимости финансово-хозяйственной операции и, как следствие, необоснованности получения налоговой выгоды, может быть невозможность реального осуществления такой финансово-хозяйственной операции самим налогоплательщиком, а не его поставщиком. Так говорил Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ (Постановление № 53 от 12.10.2006, пункт 5)

Однако же, даже при доказанной реальности операции нас никто не освобождал от необходимости доказать осмотрительность, проявленную при выборе контрагента (о формальном и реальном бремени доказывания - см. выше). Соответственно, нам понадобятся копии (пусть даже световые или телефаксимильные) документов, подтверждающих легальное существование поставщика на момент совершения сделок: свидетельства о регистрации, о постановке на учет где только можно, выписки из ЕГРЮЛ, устав, протоколы собрания учредителей и приказы о назначении на должность, банковские карточки с образцами подписей и все, что найдете. Здесь тот же принцип: чем больше - тем лучше, кашу маслом не испортишь. Важно, чтобы эти документы соотносились по времени со спорными сделками. Выписка из ЕГРЮЛ, полученная после окончания сделки, никакого смысла не имеет: нужно показывать осмотрительность, проявленную до заключения сделки, а не постфактум, когда возникли проблемы.

Вот ситуация: у нас есть и документы, подтверждающие реальность и обоснованность финансово-хозяйственной операции, и документы, подтверждающие проявленную нами осмотрительность при выборе контрагента. Против нас существует только протокол допроса г-на YY в духе «не был, не состоял, не участвовал». В свете правоприменительных новелл 2010 года, о которых мы говорили ранее, этого протокола, скорее всего, будет недостаточно, чтобы признать позицию налогоплательщика необоснованной. Тем не менее, если существует возможность опорочить еще и протокольные показания г-на YY, грех такой возможностью не воспользоваться для пущей убедительности. Поэтому протокол допроса г-на YY для нас – весьма серьезный и важный документ, который ИФНС на досудебной стадии будет по возможности скрывать, а если и покажет, то с сокрытием паспортных данных. Хорошо, пусть так, данные мы потом увидим, а сейчас нам нужно посмотреть на подпись г-на YY в протоколе допроса. Если она такая же, как и на учредительных и товаросопроводительных документах – это очко в нашу пользу. Про почерковедческую экспертизу, если вы даже знаете про существование таковой, лучше в присутствии ИФНС  не вспоминать. Если ИФНС ее не проведет, это еще очко в нашу пользу. Отсутствие экспертного почерковедческого заключения суды довольно часто указывают  как одну из причин необоснованности позиции ИФНС.

Теперь возвращаемся к паспортным данным г-на YY, который, по его словам, когда-то давно потерял паспорт. Обычно в делах по оспариванию решений ИФНС суд при назначении дела по собственной инициативе истребует у ИФНС протоколы допроса подставных. Если он этого не сделал – истцу (или заявителю, если угодно) нужно обратиться с соответствующим ходатайством на предварительном заседании и просить суд обязать ответчика представить в дело копии протоколов. По получении смотрим паспортные данные нашего горе-гендиректора, которые мы теперь можем сравнить с паспортными данными, указанными в выписке из ЕГРЮЛ (понятно, нам нужна копия выписки, предоставляемой самой организации, с указанием паспортных данных). Если они совпадают, это означает, что паспорта он не терял, иначе бы не смог предъявить его при допросе. Вариант «потерял – потом подкинули» в определенной степени мог бы объяснить ситуацию, однако у людей, готовых предоставить свой паспорт для регистрации за 500 рублей, мозг обычно не способен к таким сложным конструкциям. Соответственно, показания свидетеля серьезно опорочены, а возможность получить разъяснения отсутствуют. Несмотря на вопрос № 20 протокола-опросника, прецедентов явки подставных в суд для допроса – по пальцам пересчитать, и обычно ИФНС даже не пытается их вызывать, а если этого требует суд  - не приводят. Дескать, не нашли, - хотя для допросов в рамках НК почему-то находят очень быстро.  Не знаю, что и думать.

Или вот еще момент: допустим, в протоколе допроса сказано: «никаких счетов в банках для фирмы Y я не открывал». В то же время  у нас есть копия банковской карточки с образцом подписи г-на YY и она, подпись,  как две капли воды похожа на ту, что стоит на документах, которые не хочет признавать ИФНС. Подпись на карточке, как известно, удостоверяется либо нотариусом либо непосредственно банковским работником при открытии счета.  Обязательное нотариальное удостоверение образцов отменено еще в 2003 году, однако многие по инерции или в силу иных причин пользуются нотариальным удостоверением, несмотря на тариф в 1300 рублей за одну подпись, тогда как непосредственно в самом банке эта процедура намного быстрее и существенно дешевле или вовсе бесплатна. Так что 99,9% вероятности того, что личность открывающего счет и его подпись на карточке удостоверялась самим банком. В сочетании с показаниями об утерянном паспорте это означает, что в банк пришел некто неизвестный с найденным паспортом, и открыл счет для фирмы, зарегистрированной на этот же найденный паспорт, и банк никак не пытался идентифицировать обратившегося. Возможно такое? Да, но без сговора с банком маловероятно, и уж тем более так не должно быть. Поэтому в любом случае, банк, будучи заинтересован в сохранении своей публичной репутации, вряд ли захочет, чтобы в судебном решении было зафиксировано, что в банк пришел человек с чужим паспортом и открыл счет для фирмы, зарегистрированной на чужой же паспорт.

В связи с этим можно ходатайствовать перед судом о направлении запроса банку об истребовании сведений о документе, предъявленном при открытии счета. Или, если ваши интересы представляет адвокат, сразу после получения доступа к полной версии протокола самостоятельно направить запрос в банк со ссылкой на  ст. 6 Федерального закона РФ от 31.05.2002 г. № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации». Конечно, банк и адвокату не обязан отвечать, однако правильно сформулированный запрос вряд ли останется без внимания. В любом случае, если запрос сделан не судом, банк не имеет права раскрывать данные паспорта, но нам это и не нужно. Нам достаточно знать, совпадают ли данные паспорта, предъявленного при открытии счета и при допросе. Соотв. формулировки запроса в банк после вводной части (ее здесь не привожу, это know-how и отдельный предмет моей гордости) могут быть примерно такими:

Совпадают ли реквизиты паспорта г-на YY, указанные в протоколе его допроса, с реквизитами паспорта, который был предъявлен г-ном YY при оформлении банковской карточки? Вам не обязательно указывать реквизиты паспорта, достаточно сообщить,  совпадают или нет.

Существует ли в Вашем банке внутренний документ, дополнительно к Инструкции ЦБР № 28-И регламентирующий порядок оформления банковской карточки с образцами подписи и печати клиента? Если существует, были бы благодарны за возможность получить его официальный текст.

Какова применяемая Вашим банком процедура удостоверения личности лица, оформляющего банковскую карточку с образцами подписи и печати клиента?

Возможна ли ситуация, при которой оформление в Вашем банке карточки с образцами подписи и печати клиента может быть произведено лицом, отличным от указанного в карточке?

Действует ли сейчас расчетный счет ООО «Y» № **********, и если да, кто является лицом, имеющим право подписи от имени ООО «Y»? Если это не г-н YY, сведения о другом лице значения не имеют.

К письму прикладываем копию протокола допроса г-на YY, дабы банк мог наглядно убедиться в том, что открывший счет гражданин все отрицает, и увидеть его паспортные данные. Как правило, Банк реагирует оперативно и всегда одинаково: паспорт тот же, личность была установлена, подпись проставлена в присутствии банковского специалиста, никто другой открыть счет не мог в принципе. В итоге получаем документальное подтверждение того, что протокольные показания г-на YY - это опять-таки случай так называемого вранья. За которое ему опять-таки ничего не будет, но нам это и не важно: у нас цель - не его утопить, а не утонуть самим.  Важно, что у ИФНС не осталось ни единого аргумента в подтверждение своей позиции. Она обязана была доказать свою правоту и законность своего решения, но не сделала этого. Мы, формально, ничего не обязаны доказывать, однако доказали незаконность решения, представив суду исчерпывающие и документально подтвержденные сведения о реальности финансово-хозяйственной операции, о проявленной осмотрительности при выборе контрагента и, если повезет, еще и о лживости показаний г-на YY. Какое решение вынесет суд? Правильно. Решение ИФНС отменить. Либо в части доначислений по спорным операциям, либо в полном объеме (об этом ниже). Даже если принять широко распространенную в массах идею о том, что налоговики и суды у нас один миром мазаны (что принципиально неверно), суду просто не на чем будет основывать решение в пользу ИФНС. Такое решение – прямиком под отмену, а это судье нужно менее всего. В реальности же для суда важны только указания Высшего Арбитражного Суда, практика на уровне своего окружного суда и представленные в материалы дела доказательства.

Теперь по процедурам, с самого начала.

Итак, вот он, акт проверки: доначисления по самим налогам, пени и штрафы. Предоставление подробных и юридически обоснованных возражений на акт проверки обязательно.  Даже если заранее известно, что они не будут учтены при вынесении решения, текст возражений составит основу для апелляционной налоговой жалобы и заявления в суд, так что работа не будет сделана зря. Кроме того, у суда может возникнуть вполне обоснованный вопрос: если вы не разъяснили ИФНС свою позицию, как же она могла принимать эту позицию  во внимание при вынесении решения? Хотя, формально, налогоплательщик не должен ничего доказывать, его процедурные действия при проведении налоговой проверки и вынесении решения принимаются судом в расчет. Есть одно исключение, о котором ниже.

Итак, заявление  готово и ждет момента, когда его можно будет направлять в арбитражный суд. Таковым моментом является вынесение региональным Управлением ФНС РФ решения по апелляционной налоговой жалобе, поэтому первоочередная задача  - всеми возможными и невозможными способами получить копию этого решения, пусть незаверенную, для подачи заявления в суд дожидаться поступления официального письма не обязательно. Штампик «копия верна», подпись представителя с расшифровкой - и достаточно.

Чудеса случаются редко, в сфере налоговых правоотношений – еще реже и, как правило, неоднозначного свойства. Поэтому есть все основания полагать, что вышестоящая налоговая инстанция не усмотрит в решении ИФНС никаких нарушений, которые можно было бы считать основаниями для отмены, и посему оставит решение в силе. В нашем случае, помимо возникновения права на обжалование в суде, это означает, что теперь ИФНС по получении из Управления официального письма начнет свое решение исполнять и обеспечивать всеми доступными способами, любимый из которых – «приостановление операций по счетам в банке», или, попросту, арест счетов. Причем всех. Если сумма, подлежащая взысканию в соответствии с решением, составляет Х рублей, на каждом счете будет арестовано именно столько. Пустячок, а им приятно.  Но вот налогоплательщику такая процедура по очевидным причинам всерьез мешает вести бизнес. Если у кого есть возможность на несколько месяцев обнулить счета и при этом продолжать нормально работать – такой схеме построения бизнеса можно только позавидовать. Дальше можно не читать. Для тех же, кому арест счетов грозит весомыми убытками, если не остановкой бизнеса, продолжим.

Решение обжаловано, но оно вступило в силу и потому, как мы сказали ранее,  подлежит исполнению, подача заявления в суд этому никак не препятствует. Но у нас есть право в порядке главы 8 АПК РФ просить суд о принятии обеспечительных мер в виде запрета ИФНС исполнять решение, либо пользоваться специальным положением ч.3. ст. 199 АПК РФ, которая, по сути, представляет собой спец.норму, регулирующую обеспечительные меры при оспаривании ненормативных актов.  Делать это нужно по возможности быстро, не дожидаясь списания денег со счета в порядке ст. 46 НК РФ или ареста счетов при отсутствии на оных достаточного количества денег, как то допускается ст. 76 НК РФ. Оптимально, заявление о принятии обеспечительных мер должно быть направлено в суд одновременно с заявлением об оспаривании решения.

Можно вполне однозначно утверждать, что при обычных условиях суд в принятии таких мер в части недоимки откажет, даже если будет убедительнейшим образом показано, что в случае исполнения решения вашему бизнесу не выжить. Пункт 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83 "О некоторых вопросах, связанных с применением части 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" гласит: «Необходимо иметь в виду, что недопустимо приостановление действия актов, решений государственных и иных контролирующих органов, если есть основания полагать, что приостановление действия акта, решения может нарушить баланс интересов заявителя и интересов третьих лиц, публичных интересов, а также может повлечь за собой утрату возможности исполнения оспариваемого акта, решения при отказе в удовлетворении требования заявителя по существу спора».

Вот этот самый баланс интересов почти всегда балансирует в пользу публичных интересов независимо ни от чего, поэтому, в соответствии с п. 6 упомянутого Информационного письма, лучше сразу предоставить встречное обеспечение. Как правило, его достаточным размером является 50% суммы оспариваемого решения. Внесение этой суммы на депозит суда  приводит к тем же, по сути, последствиям, что и взыскание: деньги уходят со счета и в бизнесе не участвуют. Намного более привлекательным способом встречного обеспечения является банковская гарантия, которую ваш банк выдаст под вознаграждение в несколько процентов годовых. Гарантия обязательно должна быть безотзывной и  выдана на срок, который действительно обеспечит платеж с учетом времени судопроизводства в трех инстанциях.  Важна еще и формулировка гарантии, недостаточно четкое указание обязательств, обеспечиваемых гарантией, может привести к тому, что гарантия будет признана ненадлежащей (см., напр., Определение ВАС РФ от 11.10.2010 N ВАС-5065/10 по делу N А40-61132/08-35-270).

Неоднократно опробованный текст гарантии выглядит следующим образом:

Еще момент: проценты по банковской гарантии могут быть включены в состав судебных расходов, подлежащих в случае выигрыша налогоплательщика взысканию с  ИФНС только в том случае, если гарантия как встречное обеспечение предоставлена по предложению суда, а не по собственной инициативе (см., напр., Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2010 N 09АП-28478/2010-АК, 09АП-28816/2010-АК по делу N А40-108970/09-80-770). Поэтому, теоретически, можно обратиться в суд с заявлением об обеспечительных мерах без гарантии, получить от суда определение о необходимости предоставить встречное обеспечение, и предоставить гарантию уже во исполнение определения. Это даст теоретическую возможность компенсировать расходы по гарантии, но грозит потерей нескольких дней, в течение которых ИФНС может списать деньги со счетов или их заблокировать. Если гарантия оформляется уже после того, как дело принято к производству и у него есть номер, его для большей конкретности можно указать в гарантии.

Получили гарантию – немедленно направляем ее в суд и со следующего день начинаем пытаться получить определение об обеспечительных мерах. Возвращаясь немного назад: в заявлении о применении обеспечительных мер следует правильно формулировать свою просьбу, потому что суд, удовлетворяя заявление,  в своем определении воспроизводит текст т.наз. «просительной части» заявления и выходить за пределы этой формулировки не имеет права (см. п.15 упомянутого ранее Постановления Пленума ВАС РФ № 55). Поэтому если в заявлении будет указано «просим запретить ответчику приостанавливать операции по счетам истца», суд, удовлетворяя заявленное требование, так и напишет «запретить ответчику приостанавливать операции по счетам истца». Что никак не помешает ИФНС списать деньги со счета без всякого приостановления операций. В связи с этим, полагаю, что используемая нами формулировка «просим Суд о принятии обеспечительных мер в виде запрета ответчику совершать какие-либо действия во исполнение обжалуемого Решения» без излишней конкретизации является достаточной.